Спорные вопросы начисления НДС по лицензионному договору

30 марта 2015 г.,   Людмила Харитонова


В статье рассмотрены нюансы получения льгот по НДС по операциям с программами для ЭВМ и базами данных.

В век современных информационных технологий все больше компаний выбирают в качестве основного вида своей деятельности IT-услуги. Безусловно, немногие субъекты бизнеса могут функционировать без использования того или иного вида программного обеспечения. На этот случай в российском законодательстве предусмотрены определенные льготы для компаний, занимающихся продажей исключительных прав на различного вида "софта".

Как правило пользование и передача прав на программное обеспечение передается по лицензионному договору. Содержание лицензионного договора и его существенные условия указаны в ГК РФ. Однако здесь могут встретиться своего рода подводные камни.

Нюансы получения льгот по НДС по операциям с программами для ЭВМ и базами данных

Операции, не подлежащие налогообложению по налогу на добавленную стоимость, перечислены в пункте 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ. На основании пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин, базы данных, а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Стоит обратить внимание на два момента. Данная норма предполагает освобождение от НДС не всех операций с программами для ЭВМ и базами данных, а только влекущих реализацию (передачу) исключительных прав либо права на их использование и строго по лицензионному договору. А как же быть с неисключительными правами использования? Имеют ли право на льготы посредники, осуществляющие свою деятельность по сублицензионному договору?

По мнению Минфина России, под действие указанной нормы попадают, в том числе лицензионные (сублицензионные) договора, а так же передача прав на основании как исключительной, так и простой (неисключительной) лицензии, что неоднократно подтверждалось письмами ведомства. Дело в том, что пунктом 1 статьи 1238 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что при письменном согласии лицензиара лицензиат может предоставить право использования результат интеллектуальной деятельности другому лицу по сублицензионному договору. При этом на основании пункта 5 этой же статьи к данному виду договора применяются правила Гражданского кодекса РФ и лицензионном договоре. На основании этого можно сделать вывод, что передача права на использование программ ЭВМ на основании сублицензионного договора также освобождает от НДС.

Таким образом, становится очевидным, что применение указанной льготы по другим видам договоров, является невозможным.

 

При передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности по договору купли-продажи, агентскому договору, договору подряда (субподряда) на изготовление программ и баз данных для ЭВМ, договору оказания услуг с элементами лицензионного договора, освобождение от НДС не применяется.

 

Передача материальных носителей, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности, а также документации, технических средств защиты и других принадлежностей в упаковочной таре не препятствует применению льготы при условии, что стоимость таких ценностей учтена в стоимости передаваемых прав.

Применение льготы при продаже "коробочных лицензий"

Очевидно, что на момент приобретения экземпляров программ для ЭВМ или баз данных в товарной упаковке эти программы не используются, лицензионный договор путем заключения договора присоединения в письменной форме еще не заключен. Отсюда можно сделать вывод, что операции по передаче прав для программ в товарной упаковке подлежат налогообложению НДС.

Однако эту ситуацию можно оспорить. Приобретение программы пользователем означает, что он принимает условия оферты. В этом случае признается, что письменная форма договора соблюдена (п. 3 ст. 434 ГК РФ).

 

Реализация компьютерных программ по договорам присоединения к лицензионному договору дает организации-продавцу право на льготу по НДС.

 

Такое обоснование применения льготы не до конца принимается налоговыми органами, тем не менее данную точку зрения можно оспорить в суде.

Помимо продажи самой лицензии многие компании оказывают услуги по дальнейшему сопровождению программных продуктов. Подобные услуги должны облагаться НДС в случае их оказания по отдельным договорам. Чтобы избежать налоговых рисков по НДС можно посоветовать заменить наименование услуг технического обслуживания и сопровождения продуктов на гарантийное обслуживание, предоставляемое в рамках лицензионного договора. Последнее также связано с обеспечением надлежащего функционирования программного обеспечения, однако не предусматривает взимания отдельной платы с НДС.

 

Для получение льготы обязательным условием является соответствие лицензионного (сублицензионного) договора нормам Гражданского кодекса РФ.

 

На основании статьи 149 Налогового кодекса РФ налогоплательщик не вправе отказаться от рассматриваемой в данной статье льготы, и следовательно не вправе предъявить сумму налога покупателю товаров. Покупателю стоит быть внимательным, так как независимо от выделения продавцом в счете-фактуре НДС, такой налог нельзя будет принять к вычету, а сам счет-фактура будет считаться выставленным с нарушением.

Стоит также заметить, что суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычетам в случае приобретения товаров, работ, услуг для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС. То есть в нашем случае, применяя льготу по НДС, компании не принимают к вычету суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные поставщиком, а учитывают их в стоимости таких товаров, работ, услуг. При всем этом, те налогоплательщики, которые решили оставить за собой право работать с налогом на добавленную стоимость по ставке 18%, должны обратить внимание на вид заключаемого договора.

Сегодня многие российские фирмы стремятся сотрудничать с зарубежными компаниями в том числе и в части покупки прав на использование различных программных продуктов, произведений науки и искусства, изобретений и патентов. Однако перечисленные выше налоговые льготы имеют место только в том случае, если местом реализации по лицензионным договорам является территория Российской Федерации.

Поэтому, заключая лицензионные и сублицензионные договоры с иностранными партнерами, необходимо также обратить внимание на ряд особенностей.

Местом предоставления прав по лицензионному договору признается местонахождение лицензиата, т.е. в нашем случае территория РФ (при предоставлении прав по сублицензионному договору – местонахождение сублицензиата). В соответствии со ст. 161 НК РФ при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, НДС исчисляется и уплачивается в бюджет РФ налоговым агентом, приобретающим данные услуги у иностранного лица. Поэтому по общему правилу российская организация, приобретающая у иностранной организации на основании лицензионного договора услуги по передаче прав, является налоговым агентом, обязанным исчислить и уплатить в бюджет Российской Федерации НДС.

При этом услуги по передаче неисключительных прав на использование программного обеспечения для ЭВМ, приобретаемые российской организацией у иностранной организации по лицензионному договору, заключенному в порядке, предусмотренном нормами ГК РФ, на территории Российской Федерации НДС не облагаются (Письма Минфина России от 13.08.2013 №03-07-08/32852, от 02.03.2012 №03-07-08/58).

Таким образом, учитывая изложенное, а также положения пункта 1 статьи 1 закона от 19.07.2007 г. № 195-ФЗ, при перечислении иностранной организации лицензионного сбора за предоставление на основании лицензионного соглашения неисключительного права на использование программного обеспечения российской организации удерживать НДС в качестве налогового агента не требуется. Данная точка зрения поддерживается в Письмах Минфина России.

Что касается экспорта программного обеспечения и баз данных, то здесь следует обратиться к статье 148 Налогового кодекса РФ. Объект налогообложения НДС отсутствует, когда покупатель указанных ниже работ (услуг) не осуществляет деятельность на территории Российской Федерации (экспорт услуг):

  • передачи, предоставления патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав;
  • оказания услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации;
  • оказания консультационных и услуг по обработке информации.

Однако же реализация иностранному контрагенту сопутствующих работ и услуг по установке, настройке, внедрению, технической поддержке, и сопровождению программного обеспечения считается выполненной на территории России при осуществлении исполнителем своей деятельности на той же территории.  На такие операции не распространяется льготный режим по НДС.

Подводя итоги статьи, можно отметить, что применение льгот всегда вызывает повышенный интерес у контролирующих органов. На данный момент остаются нерешенные спорные моменты, а значит, так или иначе, компаниям, работающим в сфере информационных технологий и рассчитывающим на применение льгот по НДС, придется идти на определенные налоговые риски.